2025년 제62회 세무사 1차 시험 세법학개론 66번

정답과 결론

정답은 ①이다. 퇴직연금운용자산에서 지급된 퇴직금은 세무상 퇴직연금충당금과 먼저 상계되므로, 회사가 퇴직급여충당금과 상계한 100,000,000원을 되돌리는 두 조정(퇴직연금충당금 100,000,000원 손금불산입·유보, 퇴직급여충당금 100,000,000원 손금산입·△유보)이 필요하다. 이렇게 바로잡은 잔액으로 퇴직연금충당금 손금산입 한도를 다시 계산하면 560,000,000원이고, 장부 설정액 200,000,000원과의 차이 360,000,000원을 손금산입(△유보)한다.

출제 포인트

이 문제는 확정급여형 퇴직연금을 운영하는 법인의 세무조정을 세 단계로 묻는다.

첫째, 퇴직금 지급 시 상계 순서다. 퇴직금이 사외에 적립한 퇴직연금운용자산에서 나갔다면 세법은 이를 세무상 퇴직연금충당금의 감소로 본다. 회사가 장부에서 퇴직급여충당금 100,000,000원을 함께 차감했더라도 세무상으로는 250,000,000원 전액이 퇴직연금충당금에서 빠진 것이 된다.

둘째, 두 충당금의 세무상 잔액 추적이다. 기초 장부 퇴직연금충당금 750,000,000원에서 손금불산입 유보 150,000,000원을 빼면 세무상 기초잔액은 600,000,000원이고, 당기 세무상 감소액 250,000,000원을 빼면 350,000,000원이 남는다. 장부상 퇴직급여충당금은 기초 100,000,000원이 전액 상계되어 기말 0원이지만, 세무상으로는 기초 80,000,000원(100,000,000원에서 유보 20,000,000원을 뺀 금액)이 그대로 남는다.

셋째, 퇴직연금충당금 손금산입 한도다. 퇴직급여 추계액은 일시퇴직기준과 보험수리적기준 중 큰 금액인 990,000,000원을 쓰고, 여기서 세무상 퇴직급여충당금 잔액 80,000,000원을 뺀 910,000,000원과 기말 퇴직연금운용자산 930,000,000원 중 작은 금액 910,000,000원이 누적 한도다. 이미 손금에 산입된 세무상 잔액 350,000,000원을 빼면 당기 한도는 560,000,000원이다.

선택지별 검토

① 옳다. 상계 순서를 바로잡는 두 조정은 금액이 같고 방향이 반대라 소득금액에는 영향이 없지만, 두 충당금의 세무상 잔액을 바꾼다. 그 잔액을 바탕으로 한 당기 한도 560,000,000원에서 장부 설정액 200,000,000원을 빼면 360,000,000원이 추가 손금산입(△유보)된다. 세 조정 후 퇴직연금충당금 유보잔액은 150,000,000원에 100,000,000원을 더하고 360,000,000원을 뺀 △110,000,000원이 되어, 세무상 기말잔액은 장부 800,000,000원에 110,000,000원을 더한 910,000,000원으로 누적 한도와 정확히 일치한다.

② 틀리다. 앞의 두 조정은 ①과 같지만 한도미달액을 260,000,000원으로 잡았다. 세무상 퇴직연금충당금은 당기에 250,000,000원이 줄어 350,000,000원이 남으므로 당기 한도는 560,000,000원, 미달액은 360,000,000원이다. 이 선택지의 산출 근거는 계산 경로를 참고하십시오. 옳은 문장이 되려면 마지막 항목을 퇴직연금충당금 360,000,000원 △유보로 바꿔야 한다.

③ 틀리다. 퇴직연금충당금 50,000,000원 유보와 퇴직급여충당금 20,000,000원 △유보만 있고 한도미달액의 손금산입이 없다. 장부에서 퇴직급여충당금이 줄어든 금액은 100,000,000원이므로 되돌리는 조정도 양쪽 모두 100,000,000원이어야 한다. 또 이 선택지대로라면 퇴직연금충당금의 세무상 기말잔액이 누적 한도 910,000,000원에 크게 못 미친 채 남게 된다. 옳은 문장이 되려면 ①의 세 조정으로 바꿔야 한다.

④ 틀리다. 퇴직급여충당금 손금산입을 80,000,000원으로 잡았다. 이 선택지의 산출 근거는 계산 경로를 참고하십시오. 회사가 장부에서 퇴직급여충당금을 줄인 금액은 100,000,000원이므로 되돌리는 금액도 100,000,000원이어야 한다. 80,000,000원만 조정하면 유보잔액이 20,000,000원에서 △60,000,000원이 되어 세무상 퇴직급여충당금이 60,000,000원으로 바뀌고, 그 경우 누적 한도는 990,000,000원에서 60,000,000원을 뺀 930,000,000원(운용자산 930,000,000원과 같음)이 되어 당기 미달액은 930,000,000원에서 350,000,000원과 200,000,000원을 뺀 380,000,000원이 된다. 즉 이 선택지의 80,000,000원과 360,000,000원은 서로 짝이 맞지 않는다. 퇴직급여충당금 항목을 100,000,000원 △유보로 바꿔야 옳다.

⑤ 틀리다. ④의 퇴직급여충당금 80,000,000원 오류와 ②의 한도미달액 260,000,000원 오류를 함께 담고 있다. 두 금액의 산출 근거는 계산 경로를 참고하십시오. 퇴직급여충당금은 100,000,000원 △유보, 퇴직연금충당금 한도미달액은 360,000,000원 △유보로 고쳐야 옳다.

근거

• 법인세법 제33조제1항: 결산을 확정할 때 퇴직급여충당금을 손비로 계상한 경우 대통령령으로 정하는 금액의 범위에서 손금에 산입한다.
• 법인세법 제33조제2항: 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 법인이 퇴직금을 지급하는 경우 그 퇴직급여충당금에서 먼저 지급한 것으로 본다. 이는 법인이 퇴직금을 지급하는 일반적인 경우의 순서이고, 이 문제처럼 퇴직금이 퇴직연금운용자산에서 지급된 경우에는 퇴직연금 부담금에 관한 손금산입 규정에 따라 퇴직연금충당금과 먼저 상계하는 것으로 처리한다.
• 퇴직연금 부담금의 손금산입 규정: 이 규정은 「…부담금으로서 지출하는 금액은 해당 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다」는 취지로 정하여, 법인세법 제33조제1항처럼 「결산을 확정할 때 손비로 계상한 경우」를 요건으로 두지 않는다. 그래서 결산에 계상한 금액이 한도에 미달하면 그 미달액을 세무조정(신고조정)으로 손금에 산입한다.
• 법인세법 시행령 제60조제2항제7호: 2016년 1월 1일 이후 개시하는 사업연도의 퇴직급여충당금 누적 한도 비율은 100분의 0이다. 그래서 제25기에 퇴직급여충당금을 새로 손금산입할 여지는 없다.
• 법인세법 시행령 제60조제3항: 한도 내에서 손금산입한 누적액에서 지급한 퇴직금을 뺀 금액이 한도를 초과하더라도 그 초과액은 익금으로 환입하지 않는다. 세무상 퇴직급여충당금 80,000,000원이 환입되지 않고 남아 퇴직연금충당금 한도 계산에서 차감되는 근거다.

함정 정리

• 장부 분개를 그대로 믿는 함정: 회사는 퇴직급여충당금 100,000,000원을 상계했지만, 세무상으로는 퇴직연금충당금에서 250,000,000원 전액이 빠진 것으로 본다. 이 차이를 되돌리는 두 조정은 금액이 같아 소득에는 중립이지만 한도 계산의 출발점을 바꾼다.
• 기초 유보를 빠뜨리는 함정: 세무상 퇴직연금충당금 기초잔액은 장부 750,000,000원이 아니라 유보 150,000,000원을 뺀 600,000,000원이다.
• 퇴직급여충당금 잔액을 0으로 보는 함정: 장부 잔액은 0원이지만 세무상 잔액 80,000,000원이 남아 있고, 이 금액은 추계액에서 차감된다.
• 추계액 선택: 일시퇴직기준 960,000,000원이 아니라 둘 중 큰 보험수리적기준 990,000,000원을 쓴다.
• 한도미달액 처리: 문제에서 (주)A가 결산조정을 적용한다고 하여, 결산에 계상한 200,000,000원까지만 손금이 된다고 보면 틀린다. 퇴직연금 부담금의 손금산입 규정은 부담금으로서 지출하는 금액을 해당 사업연도의 소득금액계산에서 손금에 산입한다고 정할 뿐 결산 계상을 요건으로 하지 않는다. 따라서 결산 계상액이 한도에 미달하면 미달액 360,000,000원을 신고조정으로 손금산입(△유보)한다. 결산 계상이 손금산입의 요건인 퇴직급여충당금(법인세법 제33조제1항)과 구별되는 지점이다.