2017년 제54회 세무사 1차 시험 회계학개론 25번

정답과 결론

정답은 ①이다. 이전대가로 넘긴 자산이나 부채가 사업결합 후에도 결합기업에 남아 취득자가 계속 통제하는 경우에는, 취득일 직전의 장부금액으로 측정하고 차손익을 당기손익으로 인식하지 않는다.

출제 포인트

사업결합 기준서의 취득법 가운데 이전대가의 측정, 취득일의 결정, 영업권 산정 시 공정가치의 선택, 우발부채의 인식, 보상자산의 측정을 한 번에 묻는 문제이다.

이전대가는 원칙적으로 취득자가 이전하는 자산, 부담하는 부채, 발행하는 지분의 취득일 공정가치 합계로 측정한다. 공정가치와 장부금액이 다른 자산을 이전대가로 넘기면 그 차액을 당기손익으로 인식하는 것이 원칙이다. 그러나 그 자산이 피취득자나 그 소유주에게 넘어가지 않고 결합기업 안에 남아 취득자가 계속 통제한다면, 경제적으로는 아무것도 처분하지 않은 것과 같다. 그래서 이 경우는 공정가치 재측정을 하지 않고 장부금액을 유지한다.

이 문제의 다섯 지문은 모두 원칙에서 벗어나는 특례를 다룬다는 공통점이 있다. ②는 취득일이 종료일과 다를 수 있다는 특례, ③은 이전한 지분 대신 피취득자 지분의 공정가치를 쓰는 특례, ④는 유출 가능성 요건을 적용하지 않는 특례, ⑤는 평가충당금을 따로 두지 않는 특례이다. ①만 특례가 적용되어야 할 상황에 원칙을 거꾸로 적용하였다.

선택지별 검토

① 옳지 않은 서술로서 정답이다. 이전한 자산이나 부채가 결합 후에도 결합기업에 남아 있고 취득자가 계속 통제한다면 취득자는 그 자산과 부채를 취득일 직전의 장부금액으로 측정하며, 그 자산과 부채에 대한 차손익을 당기손익으로 인식하지 않는다. 선택지는 공정가치로 측정하고 차손익을 당기손익으로 인식한다고 하였으므로 원칙과 예외를 뒤바꾼 서술이다. 「취득일의 공정가치로 측정하고 차손익을 당기손익으로 인식한다」를 「취득일 직전의 장부금액으로 측정하고 차손익을 인식하지 않는다」로 고쳐야 옳다.

② 옳은 서술이다. 취득일은 취득자가 피취득자에 대한 지배력을 획득한 날이며, 일반적으로는 법적으로 대가를 이전하고 자산을 취득하며 부채를 인수한 종료일이다. 그러나 서면 합의로 종료일 전에 지배력을 넘겨받는 경우처럼 지배력 획득일이 종료일보다 이르거나 늦을 수 있으므로, 취득자는 관련된 모든 사실과 상황을 고려해 취득일을 식별한다.

③ 옳은 서술이다. 지분만 교환하는 사업결합에서는 피취득자 지분의 공정가치가 취득자 지분의 공정가치보다 더 신뢰성 있게 측정되는 경우가 있다. 이때 영업권은 이전한 지분의 공정가치 대신 피취득자 지분의 취득일 공정가치를 사용해 산정한다. 측정의 신뢰성을 우선한 예외이다.

④ 옳은 서술이다. 사업결합에서 인수한 우발부채는 과거사건에서 생긴 현재의무이고 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있으면, 자원의 유출 가능성이 높지 않더라도 취득일에 인식한다. 충당부채 기준서가 유출 가능성이 높을 것을 인식 요건으로 두는 것과 구별되는 사업결합의 특례이다.

⑤ 옳은 서술이다. 매도자가 특정 우발상황이나 불확실성에 대해 취득자에게 보상하기로 한 보상자산을 공정가치로 측정하는 경우, 회수 가능성에 따른 미래현금흐름의 불확실성은 이미 공정가치에 반영되어 있다. 그래서 별도의 평가충당금을 두지 않는다. 같은 위험을 두 번 반영하지 않으려는 것이다.

근거

사업결합 기준서는 이전대가를 취득일 공정가치로 측정하되, 이전한 자산·부채가 결합 후에도 결합기업에 남아 취득자가 계속 통제하는 경우에는 취득일 직전 장부금액으로 측정하고 차손익을 인식하지 않도록 정한다. 같은 기준서는 지배력 획득일을 취득일로 보고, 피취득자 지분의 공정가치가 더 신뢰성 있게 측정되면 그 금액으로 영업권을 산정하게 하며, 인수한 우발부채와 보상자산에 대한 인식·측정 특례를 둔다.

함정 정리

• 원칙과 예외의 뒤바뀜: 이전대가로 넘긴 자산의 재측정 손익 인식은 원칙이고, 결합기업에 남아 계속 통제하는 자산의 장부금액 유지가 예외이다. ①은 예외 상황에 원칙을 적용하였다.
• 우발부채 인식 요건의 혼동: 일반 충당부채의 유출 가능성 요건을 사업결합 우발부채에도 적용하면 ④를 틀린 지문으로 오판하게 된다.
• 취득일과 종료일의 동일시: 대부분 같지만 언제나 같은 것은 아니다.
• 보상자산의 이중 반영: 공정가치로 측정한 보상자산에 평가충당금을 또 설정하면 같은 불확실성을 두 번 반영하게 된다.