2014년 제51회 세무사 1차 시험 회계학개론 21번

정답과 결론

정답은 ③이다. 계약상 권리나 기타 법적 권리에서 발생한 항목은 그 권리가 이전 가능한지, 기업에서 분리 가능한지와 관계없이 식별가능성 조건을 충족하므로, 이를 이전 가능하거나 분리 가능한 경우로 한정한 ③이 옳지 않은 설명이다.

출제 포인트

무형자산 기준서는 어떤 항목을 무형자산으로 인식하려면 먼저 무형자산의 정의(식별가능성, 통제, 미래경제적효익)를 충족하고, 이어서 인식기준(미래경제적효익의 유입 가능성이 높고, 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있음)을 충족해야 한다고 본다. 이 문제는 정의·인식기준·최초 측정의 세 층위를 한 문제 안에 섞어 놓고, 그중 식별가능성의 두 갈래를 정확히 구별하는지를 묻는다.

식별가능성은 다음 둘 중 하나를 충족하면 인정된다. 첫째 갈래는 분리가능성으로, 자산을 기업에서 분리하여 개별적으로 또는 관련된 계약·자산·부채와 함께 매각·이전·라이선스·임대·교환할 수 있는 경우이다. 둘째 갈래는 계약상 권리 또는 기타 법적 권리에서 발생하는 경우이며, 이때는 그 권리가 이전 가능한지, 기업이나 다른 권리와 의무에서 분리 가능한지를 묻지 않는다. 두 갈래가 '또는'으로 연결되어 있고, 둘째 갈래에는 분리가능성이라는 추가 요건이 붙지 않는다는 점이 이 문제의 핵심이다.

통제는 미래경제적효익을 확보하고 제3자의 접근을 제한할 수 있는 능력을 말하고, 인식기준을 충족한 무형자산은 최초에 원가로 측정한다. 선택지를 읽을 때는 각 문장이 정의·인식기준·측정 중 어느 층위의 서술인지부터 가려야 한다.

선택지별 검토

① 무형자산은 인식기준을 충족하여 최초로 인식할 때 원가로 측정한다. 개별 취득이면 구입가격과 의도한 용도로 사용할 수 있도록 준비하는 데 직접 관련된 원가가, 내부 창출이면 인식기준을 충족한 이후 발생한 지출이 원가를 이룬다. 사업결합으로 취득한 무형자산은 취득일의 공정가치로 인식하지만, 이는 그 공정가치가 해당 자산의 원가로 간주된다는 뜻이므로 최초 측정이 원가라는 원칙과 충돌하지 않는다. 옳은 설명이다.

② 미래경제적효익에 대한 통제능력은 보통 법원에서 강제할 수 있는 법적 권리에서 나온다. 그러나 기준서는 법적 집행가능성을 통제의 필요조건으로 보지 않는다. 기업이 다른 방법으로 효익을 확보하고 제3자의 접근을 제한할 수 있다면 통제가 인정될 여지가 있기 때문이다. 다만 법적 권리가 없으면 통제를 입증하기가 어려워서, 숙련된 종업원이나 고객의 충성도처럼 기업이 붙잡아 둘 수단이 약한 항목은 통제 요건을 충족하지 못하는 경우가 많다. 문장 자체는 기준서의 태도와 일치하므로 옳다.

③ 이 선택지는 계약상·법적 권리에서 발생한 항목이 식별가능성을 충족하려면 그 권리가 이전 가능하거나 기업에서 분리 가능해야 한다는 조건을 덧붙였다. 그러나 기준서는 계약상·법적 권리에서 발생하기만 하면 그 권리가 이전 가능한지 또는 분리 가능한지와 관계없이 식별가능성을 충족한 것으로 본다. 분리가능성은 계약상·법적 권리라는 갈래와 나란히 놓인 별개의 갈래이지, 그 갈래에 덧붙는 요건이 아니다. 옳은 문장이 되려면 "그러한 권리가 이전 가능한지 여부 또는 기업이나 기타 권리와 의무에서 분리 가능한지 여부와 관계없이 식별가능성 조건을 충족한 것으로 본다"로 고쳐야 한다. 따라서 ③이 옳지 않은 설명으로서 정답이다.

④ 미래경제적효익의 유입 가능성은 인식기준의 첫째 요건이다. 기준서는 이 가능성을 무형자산의 내용연수 동안의 경제적 상황에 대한 경영자의 최선의 추정치를 반영하는 합리적이고 객관적인 가정에 근거하여 평가하도록 하고, 그 판단에서는 외부 증거에 더 큰 비중을 두도록 한다. 경영자의 낙관적 기대만으로 유입 가능성이 높다고 볼 수 없다는 뜻이다. 선택지의 서술은 기준서와 일치하므로 옳다.

⑤ 무형자산에서 나오는 미래경제적효익은 제품 매출이나 용역수익처럼 수익을 늘리는 형태뿐 아니라, 원가절감이나 자산의 사용에 따른 기타 효익의 형태로도 나타난다. 예를 들어 제조공정에 관한 지적재산은 매출을 직접 늘리기보다 생산원가를 줄이는 방식으로 효익을 준다. 효익의 형태를 수익 증가로 한정하지 않는다는 점에서 옳은 설명이다.

근거

무형자산 기준서의 무형자산 정의(식별가능성·통제·미래경제적효익), 인식기준(미래경제적효익의 유입 가능성이 높고 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있을 것), 최초 인식 시 원가 측정 원칙이 근거이다. 식별가능성은 분리가능성 또는 계약상·법적 권리 중 하나로 충족되며, 계약상·법적 권리에서 발생한 경우에는 이전 가능성이나 분리 가능성을 따지지 않는다. 통제는 법적 권리에서 나오는 것이 일반적이지만 법적 집행가능성이 통제의 필요조건은 아니다.

함정 정리

첫째, 식별가능성의 두 갈래를 하나로 합쳐 읽는 함정이다. '분리 가능하거나, 계약상·법적 권리에서 발생한다'는 선택 구조를 '계약상·법적 권리로서 분리 가능하다'는 결합 구조로 바꿔 놓으면 ③이 그럴듯해 보인다. 두 조건은 어느 하나만 충족하면 되는 관계이다.

둘째, ②의 '필요조건이 아니다'를 '법적 권리는 통제와 무관하다'로 확대 해석하는 함정이다. 법적 권리는 통제의 가장 일반적인 원천이지만 유일한 원천은 아니라는 것이 정확한 의미이다. 반대로 법적 권리가 없으면 통제가 절대 인정되지 않는다고 단정해도 틀린다.

셋째, 정의 충족과 인식기준 충족을 같은 단계로 보는 혼동이다. ②와 ③은 정의, ④는 인식기준, ①은 측정의 문제로서 서로 다른 단계에 속한다. 정의를 충족해도 인식기준을 충족하지 못하면 재무상태표에 무형자산으로 올리지 못한다.