2023년 제60회 세무사 1차 시험 세법학개론 61번

정답과 결론

정답은 ④이다. 내국법인이 적격합병으로 다른 내국법인이 보유하던 외국자회사 주식등을 승계받은 경우, 보유기간 요건을 판단할 때 승계 전 다른 내국법인이 그 주식등을 취득한 때부터 보유한 것으로 본다.

출제 포인트

이 문제는 법인세법 제18조의4의 외국자회사 수입배당금액 익금불산입을 요건과 배제 사유로 나누어 정확히 아는지를 묻는다.

• 적용 주체: 내국법인. 다만 간접투자회사등은 제외된다(제1항 괄호).
• 외국자회사 요건: 내국법인이 직접 외국법인의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 10(해외자원개발사업을 하는 외국법인은 100분의 5) 이상을 그 외국법인의 배당기준일 현재 6개월 이상 계속하여 보유할 것(제1항, 같은 법 시행령 제18조제1항).
• 효과: 수입배당금액의 100분의 95에 해당하는 금액을 익금에 산입하지 않는다(제1항). 전액이 아니다.
• 적용 제외: 특정외국법인의 유보소득에 대하여 배당받은 것으로 보는 금액과 그 유보소득이 실제 배당된 경우의 수입배당금액(제3항).
• 익금 산입 강제: 실제부담세액이 낮은 특정외국법인으로부터의 일정 수입배당금액, 혼성금융상품 거래에 따라 지급받는 수입배당금액 등(제4항).

보유기간 요건에는 조직재편 특례가 있어서, 적격합병·적격분할·적격물적분할·적격현물출자로 주식등을 승계받으면 승계 전 법인의 취득 시점부터 보유한 것으로 본다. 이 특례가 정답 선택지의 내용이다.

선택지별 검토

① 틀리다. 두 군데가 어긋난다. 첫째, 제18조의4제1항의 괄호는 간접투자회사등을 적용 대상에서 '제외'한다. 선택지는 이를 '포함한다'고 뒤집었다. 둘째, 익금에 산입하지 않는 금액은 수입배당금액 전액이 아니라 그 100분의 95에 해당하는 금액이다. '내국법인(간접투자회사등은 제외)이 외국자회사로부터 받은 수입배당금액의 100분의 95에 해당하는 금액은 익금에 산입하지 아니한다'로 바꾸어야 옳다.

② 틀리다. 외국자회사의 지분 요건은 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 10 이상이며, 해외자원개발사업을 하는 외국법인이면 100분의 5 이상이다. 100분의 1 초과가 기준이 아니다. 또한 법인세법 시행령 제18조제1항은 그 지분을 내국법인이 직접, 배당기준일 현재 6개월 이상 계속하여 보유할 것을 요구한다. '100분의 10 이상을 배당기준일 현재 6개월 이상 계속하여 직접 보유하고 있는 외국법인'으로 바꾸어야 옳다.

③ 틀리다. 법인세법 제18조의4제3항은 「국제조세조정에 관한 법률」에 따라 특정외국법인의 유보소득에 대하여 내국법인이 배당받은 것으로 보는 금액에는 제1항을 적용하지 않는다고 정한다. 배당간주금액은 국제조세조정에 관한 법률 제27조제1항에 따라 내국인이 배당받은 것으로 보아 과세하는 금액이므로, 익금불산입 대상이 아니라 익금에 산입되는 금액이다. '익금불산입 규정을 적용하지 아니한다'로 바꾸어야 옳다.

④ 옳다. 법인세법 시행령 제18조제1항은 보유기간 요건을 정하면서 괄호에서 내국법인이 적격합병, 적격분할, 적격물적분할, 적격현물출자에 따라 다른 내국법인이 보유하고 있던 외국자회사의 주식등을 승계받은 때에는 그 승계 전 다른 내국법인이 외국자회사의 주식등을 취득한 때부터 해당 주식등을 보유한 것으로 본다고 정한다. 적격 조직재편은 과세상 기존 법인의 사업과 지분이 연속된다고 보는 거래이므로, 승계 법인이 6개월 보유 요건을 처음부터 다시 채우게 하지 않는 것이다.

⑤ 틀리다. 법인세법 제18조의4제4항제2호는 혼성금융상품의 거래에 따라 내국법인이 지급받는 수입배당금액을 제1항에도 불구하고 익금에 '산입한다'고 정한다. 혼성금융상품은 우리나라 세법상 자본으로 보아 배당으로 취급되지만 외국자회사 소재지국 세법상 부채로 보아 이자비용으로 공제되는 금융상품이어서(법인세법 시행령 제18조제3항), 익금불산입까지 허용하면 어느 나라에서도 과세되지 않는 소득이 생긴다. '익금에 산입한다'로 바꾸어야 옳다.

근거

• 법인세법 제18조의4제1항: 간접투자회사등을 제외한 내국법인이 외국자회사(의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 10, 해외자원개발사업 외국법인은 100분의 5 이상 출자)로부터 받은 수입배당금액의 100분의 95는 익금불산입.
• 법인세법 제18조의4제3항: 특정외국법인 유보소득의 배당간주금액 및 그 유보소득이 실제 배당된 경우의 수입배당금액에는 제1항 부적용.
• 법인세법 제18조의4제4항: 실제부담세액이 낮은 특정외국법인으로부터의 일정 수입배당금액(제1호), 혼성금융상품 거래에 따른 수입배당금액(제2호) 등은 익금산입.
• 법인세법 시행령 제18조제1항: 배당기준일 현재 6개월 이상 계속 보유 요건과 적격합병·적격분할·적격물적분할·적격현물출자 승계 시 보유기간 통산.
• 법인세법 시행령 제18조제2항·제3항: 제4항제1호의 실제부담세액 15퍼센트 기준, 제4항제2호의 혼성금융상품 요건.
• 국제조세조정에 관한 법률 제27조제1항: 특정외국법인의 배당 가능한 유보소득 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 본다.

함정 정리

첫째, 외국자회사 익금불산입과 내국법인 수입배당금액 익금불산입(법인세법 제18조의2)을 섞는 함정이다. 내국법인 간 배당은 출자비율에 따라 100퍼센트·80퍼센트·30퍼센트의 익금불산입률을 적용하고 차입금 이자 상당액을 차감하며 보유기간 기준이 3개월이다. 외국자회사 배당은 지분율 100분의 10 이상이라는 문턱 하나에 익금불산입률이 100분의 95로 고정되고, 차입금 이자 차감이 없으며 보유기간 기준이 6개월이다.

둘째, 괄호의 방향을 뒤집는 함정이다. 간접투자회사등은 '제외'이고, 적격 조직재편 승계분은 보유기간을 '통산'한다. 둘 다 괄호 속에 있어 문장을 빠르게 읽으면 놓치기 쉽다.

셋째, 특정외국법인 관련 금액을 모두 익금불산입으로 보는 함정이다. 배당간주금액 자체는 과세 대상이고, 이미 배당간주로 과세된 유보소득이 나중에 실제로 배당되면 그때 이중과세를 막는 장치가 따로 작동한다. 배당간주 단계와 실제 배당 단계를 구분해야 한다.

넷째, 혼성금융상품을 일반 배당처럼 보는 함정이다. 지급 측에서 비용으로 공제된 금액은 받는 측에서 과세해야 이중비과세가 생기지 않는다는 원리를 기억하면 방향을 틀리지 않는다.